SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1.- La società s.r. l. (già L s.r.l.) in persona del liquidatore, dott. S F , a mezzo del procuratore, ha riassunto il processo di appello proposto da E s.p.a. , cui è subentrata l'Agenzia delle Entrate - Riscossione, avverso la sentenza della Commissione Provinciale di Cosenza n. 92/01/15 del 10.12.2014, a seguito dell'annullamento con rinvio da parte della Corte di Cassazione \- con ordinanza n. 13402/21 pubblicata il 18.5.2021 - della sentenza della Commissione Tributaria Regionale di Catanzaro n. 3438/2/2018 depositata il 5.11.2018, con la quale era stato rigettato il gravame proposto dall'Agenzia delle Entrate- Riscossione.

Con l'originario ricorso, spedito a mezzo raccomandata in data 23.10.2009, la L s.r.l. , in liquidazione (ora G s.r.l.) - poi dichiarata fallita con sentenza del Tribunale di Cosenza del 17.5.2000, e tornata in bonis con sentenza di revoca del medesimo Tribunale del 29.10.2003, pubblicata nel Registro delle Imprese il 12.5.2004 - aveva impugnato la comunicazione di iscrizione ipotecaria P.I. n. del 2.10.2009 su n. 5 beni immobili, eseguita in data 16.9.2009 presso l'Ufficio del Territorio di Cosenza, a seguito del mancato pagamento del carico scaduto, relativo ad otto cartelle, recanti n.ri , per il complessivo importo dì \? 6.012.017,00 chiedendo dichiararsi la nullità/ annullabilità e, comunque, l'inefficacia dell'iscrizione ipotecaria impugnata in quanto le cartelle presupposte non sarebbero state correttamente notificate alla società contribuente.

Nello specifico:

le cartelle , notificate quando la società era in fallimento, sarebbero state notificate solo al curatore fallimentare e non anche alla società (che solo successivamente è tornata in bonis);

la cartella n. sarebbe stata annullata con sentenza n. 452/1/09 della CTP di Cosenza; la cartella n. CTP di Cosenza;

sarebbe stata annullata con sentenza n. 269/1/09 della infine che la cartella n. non sarebbe mai stata notificata.

Si costituiva Equitalia Sud S.p.A. , ora Agenzia delle Entrate Riscossione, contestando quanto su esposto, fornendo documentazione relativa alle notificazioni delle cartelle di pagamento e chiedendo il rigetto del ricorso.

2.- La Commissione Tributaria Provinciale, con sentenza n. 92/01/15 del 10.12.2014, accoglieva il ricorso, condannando alle spese controparte, in quanto "la società ricorrente nel contestare di avere ricevuto la notifica delle cartelle, ha dato prova che sette di esse risultano ricevute da V G. portiere dello stabile sito in via D n. , dove \� ubicato lo studio del liquidatore, come risulta dalla correzione a penna su alcune delle buste allegate alle denunzie alla Procura della Repubblica di C , prodotte con il ricorso, in cui si indica "clo C , via G. D. ", addirittura una di queste è stata notificata al curatore a mani del pottiere, dopo che la società era ritornata in bonis (n. ). In proposito va rilevato che la costante giurisprudenza di legittimità ha statuito che gli atti tributari che riguardano il fallito vanno, comunque, notificati anche a quest'ultimo, oltre che al curatore (v. ex multis Cass. n. 2803/2010; n. 29642/2008; n. 4235/2006; n. 14301/20023 …. ) Difatti, secondo la S.C. , il fallito non è privato della sua qualità di soggetto passivo del rappotto tributario …..

Infine il Collegio osserva che, pur se dalla documentazione in atti risulta che la cattella , contrariamente a quanto sostenuto nel ricorso, \� stata notificata direttamente alla società, ritornata in bonis, e ricevuta da G Q , addetta alla ricezione degli atti, in data 18.2.2008, tale cattella, essendo di impatto pari a\? 2.624,02, risulta inferiore al limite di\? 8.000,00 vigente ratione temporis …. per /'iscrizione di ipoteca e va, pettanto, annullata".

3.- Avverso la predetta sentenza proponeva appello l'Agenzia Entrate Riscossione- in persona del legale rappresentante, prospettando l'erroneità della valutazione effettuata dalla CTP in ordine all'irritualità della notificazione di sette cartelle su otto.

Nello specifico, quanto alle prime cinque, recanti n.ri , ritenute notificate al curatore per essere state ricevute da V G (portiere dello stabile in via D ), la CTP avrebbe erroneamente omesso di considerare che dagli avvisi di ricevimento la notifica delle stesse fosse avvenuta nei confronti della società, nella sede legale dell'epoca, via N , 12 C , e che, alla stregua della costante giurisprudenza di legittimità, l'avviso di ricevimento è da qualificare come atto pubblico, sicché la sentenza appellata avrebbe violato l'art. 2700 e.e., secondo cui " l'atto pubblico fa piena prova, fino a querela di falso … ", non intervenuta nel caso di specie.

Precisava, poi, che la sentenza n. 452/01/09 aveva annullato l'intimazione di pagamento e non la cartella e che non esisteva, infine, alcuna sentenza che avesse annullato la cartella n . . La stessa sarebbe stata regolarmente notificata con deposito della cartella presso la Casa Comunale, dopo essere stata notificata èn C , in P S. T , che alla data della notifica (18.05.2005) era la sede legale della società.

Pertanto la sentenza di primo grado sarebbe dovuta essere annullata con riferimento alle su indicate cartelle.

Quanto all'annullamento dell'iscrizione ipotecaria in relazione alla cartella (unica ritenuta correttamente notificata) perché recante credito inferiore ad \? 8.000,00, l'Agenzia Riscossione appellante eccepiva l'erroneità della sentenza per violazione del principio tra il chiesto e il pronunciato in quanto, posta la regolarità della notifica delle altre cartelle , il credito risulterebbe ben superiore ad \? 8.000,00 ed il contribuente non avrebbe chiesto l'annullamento dell'iscrizione ipotecaria per detto motivo.

Si costituiva la società G S.r.l., incorporante la L S.r.l., ribadendo che l'Agenzia Riscossione (già E ) avesse deliberatamente ignorato che consolidata giurisprudenza di legittimità e di merito aveva stabilito che le cartelle di pagamento che si riferissero ad obbligazioni i cui presupposti si fossero verificati prima della dichiarazione di fallimento del contribuente, dovessero essere notificate non solo al curatore fallimentare ma anche alla società contribuente che, tornata in bonis, sarebbe rimasta obbligata direttamente al soddisfacimento del debito tributario non soddisfatto dal fallimento.

Pertanto sarebbe stata necessaria una duplice notificazione delle cartelle: una al curatore e l'altra al fallito, ex art. 43 legge fallimentare (Cass. n. 3667/97, n. 14987/00, n. 6397/02, n. 29642/08, n. 4630/09).

Nella fattispecie vi sarebbe stata un'unica notificazione al curatore fallimentare e sarebbe stata omessa quella alla società fallita (solo successivamente tornata in bonis). Inoltre sarebbe incontrovertibile che la cartella n. ,on fosse stata mai notificata.

3.- La Commissione Tributaria Regionale, con la sentenza n. 3438/2/2018, ha confermato la pronuncia della Commissione Tributaria Provinciale di Cosenza (n. 92/01/15), così motivando:

" .. . lo ,caso di fallimento, le cartelle di pagamento emesse per debiti anteriori alla dichiarazione di fallimento o nel periodo d'imposta in cui la dichiarazione è intervenuta, vanno notificate, oltre che al curatore, anche alla società, che sarà chiamata a rispondere se tornata in bonis. Nella fattispecie la L S.r.l. \� stata dichiarata fallita nell'anno 2000 (con sentenza del 17.05.2000) e dichiarata in bonis nel 2004 (iscrizione nel registro delle imprese 18.5.2004).

Le cartelle si riferiscono a crediti di natura tributaria formatisi dall'anno 1994 all'anno 2000 e sono state notificate unicamente nei confronti della società o (due) nei confronti del curatore fallimentare.

Secondo la giurisprudenza di legittimità, essendo le cartelle di pagamento non legittimamente notificate, devono considerarsi nulle le conseguenti intimazioni di pagamento.

In proposito la Corte di Cassazione, con la sentenza n. 9434 del 30 aprile 2014, ha statuito il seguente principio di diritto: "L'accertamento tributario inerente a crediti i cui presupposti si siano determinati prima della dichiarazione di fallimento del contribuente o nel periodo di imposta in cui tale dichiarazione \� intervenuta, va notificato non solo al curatore ma anche al fallito, il quale non \� privato della qualità di soggetto passivo del rapporto tributario ed è abilitato, nell'inerzia degli organi fallimentari, ad impugnare l'atto impositivo". Tale principio consente al contribuente dichiarato fallito di esercitare il proprio diritto di difesa tramite l'impugnazione degli atti impositivi

Nello stesso senso si era già espressa la Corte di Cassazione con sentenze n. 2910/2009; n. 4235/2006; n.14301/2003.

Detto orientamento è stato confermato dalla stessa Corte con ordinanza n. 16727, pronunciata in data 04.07.2013, a seguito del ricorso presentato da E avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale che aveva annullato l'avviso di mora inoltrato dall'ente di riscossione ad un contribuente, perché non preceduto dalla notifica della cartella di pagamento a quest'ultimo, quale soggetto diretto interessato e ribadito con sentenza 29.03.2017, n. 8034.

Le altre eccezioni restano assorbite." Condannava E in\? 12.000, oltre accessori di legge. al pagamento delle spese di lite, liquidate

4.- In esito a ricorso proposto dall'Agenzia Riscossione, la Corte di Cassazione, ha annullato la sentenza n . . 3438/2/2018 della CTR della Calabria con la seguente motivazione: "l'Agenzia delle Entrate, impugnando la sentenza di pdmo grado, che aveva escluso la ritualità delle notifiche di alcune cartelle alla società sulla base della documentazione prodotta dalla società contribuente, ritenendo, quindi, dimostrata unicamente la notifica delle stesse al curatore fallimentare, aveva dedotto l'erroneità di tale pronunzia in relazione al carattere fidefacente degli avvisi di ricevimento dai quali sarebbe risultata la notifica alla società. In buona sostanza la ricorrente aveva dedotto che erroneamente il giudice di primo grado aveva considerato l'invalidità delle notifiche delle cartelle alla società, risultando che la notifica non sarebbe stata effettuata presso la sede legale della L in via N C , ma presso la domiciliazione del curatore fallimentare. Orbene, di tale questione che intendeva sollecitare una presa di posizione del giudice di appello sulla questione relativa alla natura fidefacente delle risultanze emergenti dagli avvisi di ricevimento nei confronti della società, il giudice di appello si è totalmente disinteressato, dando luogo al vizio di omessa pronunzia, come prospettato dalla ricorrente quanto alle cartelle per le quali la CTR ha ritenuto provata unicamente la notifica al curatore fallimentare . ….. In conclusione, disatteso il primo motivo, accolto il secondo e assorbito il terzo, la sentenza impugnata va cassata con rinvio ad altra sezione della CTR della Calabria anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità".

5.- La G s.r.l. riassumeva il gravame, insistendo per la decisione dell'appello e rinviando ai motivi esposti in primo grado, afferenti all'illegittimità dell'iscrizione di ipoteca per difetto della notificazione delle cartelle di pagamento sottese, chiedendone il rigetto.

In esito alla riassunzione si costituiva l'Agenzia delle Entrate- Riscossione insistendo su quanto in precedenza rappresentato e chiedendo l'accoglimento dell'appello.

6.- Ali' udienza camerale del 9 marzo 2023, a scioglimento della riserva assunta in data 28 aprile 2022, la causa è stata decisa. In quella del 5 maggio 2023 sì procedeva a rilettura , con conseguente decisione della stessa.

MOTIVI DELLA DECISIONE

11 giudizio, come esposto, si incentra sulla ritualità della notificazione delle otto cartelle sottese all'iscrizione ipotecaria in esame. Si procederà, dunque, all'analitica trattazione delle stesse.

1.- Le cartelle n.ri e afferiscono a crediti tributari antecedenti alla data di dichiarazione di fallimento della società (17.5.2004) e la notificazione delle stesse è awenuta nel periodo in cui la procedura concorsuale era in atto, atteso che la società è tornata in bonis nel 2004 (iscrizione nel registro delle imprese 18.5.2004).

Le stesse risultano notificate al solo curatore, aw. A C , in quanto: la prima (1 ) risulta indirizzata a "L s.p.a. presso A C cur. fall. Via G D ' e ricevuta il 24.12.2003 da V. , portiere; la seconda ( aggiunta a penna "c/o C portiere; la terza (r aggiunta a penna "c/o C V , portiere. ) risulta indirizzata alla L s.p.a. via N , con via G C " ed è stata ricevuta il 26.4.2003 da V ) risulta indirizzata alla L s.p.a. via N , con via G D "ed è stata ricevuta il 3.6.2003 da G

E' pacifico il principio che nel caso in cui l'accertamento tributario, ove inerente a crediti i cui presupposti si siano determinati prima della dichiarazione di fallimento del contribuente o nel periodo di imposta in cui tale dichiarazione di fallimento è intervenuta, deve essere notificato non solo al curatore ma anche al contribuente (v. per tutte Cass. n. 4235/2006; Cass. n. 2910/2009; Cass. n. 4113/2014).

"Quest'ultimo non è, infatti, privato, a seguito della dichiarazione di fallimento, della sua qualità di soggetto passivo del rapporto tributario e resta esposto ai riflessi, anche di carattere sanzionatorio, che conseguono alla definitività dell'atto impositivo. Il fallito, dunque, nell'inerzia degli organi fallimentari …. è eccezionalmente abilitato ad esercitare egli stesso tale tutela, una volta che abbia piena cognizione anche dei motivi della pretesa tributaria (Cass. sez. 5, sent. n. 7874/2015).

Ne consegue che le tre suddette cartelle di pagamento avrebbero dovuto essere notificate, non al solo curatore del fallimento, bensì anche alla stessa società fallita, attesa la sua legittimazione a farne valere l'eventuale illegittimità. Non risultando provata alcuna notificazione a quest'ultima, deve concludersi , conformemente alla valutazione effettuata nella sentenza impugnata, per la irritualità delle notificazioni.

2.- Relativamente alla cartelle n.ri e anch'esse relative a crediti tributari antecedenti al fallimento e notificate in epoca in cui la società L risultava fallita, la sentenza impugnata ha accolto la tesi della società contribuente secondo cui le stesse sarebbero state notificate al curatore fallimentare, avv. A C in quanto sebbene indirizzate alla L s.r.l., nella sede legale dell'epoca (via N 12, C ) e con avviso di ricevimento sottoscritto da G V , portiere risulterebbe provato che in realtà sarebbero state reindirizzate presso il curatore, in via G. O , C , perché il V era il portiere dello stabile posto a tale indirizzo. Ciò in quanto la società ha prodotto gli avvisi di ricevimento relativi alle tre cartelle di cui al punto precedente (n.ri ) sulle quali risultava l'indirizzo "via G O " e vi era apposta, quale soggetto ricevente, la firma di G V portiere.

In proposito la società contribuente G s.r.l. in liquidazione, incorporante la L s.r.l. ha ribadito, nell'istanza di riassunzione, la correttezza di tale conclusione, rappresentando che : "apparentemente dalla lettura degli avvisi di ricevimento postale .. .. risulta che le consegne dei plichi contenenti le cartelle sono state effettuate tutte a "L , via N, 12, C " e ricevute da persona addetta al ritiro che li ha ritirati sottoscrivendo i bollettini postali "V G. portiere". In realtà tale attestazione non corrisponde al vero in quanto i plichi venivano consegnati al portiere, sig. \I'. G , in via D C , indirizzo del curatore fallimentare avv. C Il funzionario postale che effettuava la notifica non modificava, come avrebbe dovuto, l'avviso di ricevimento, scrivendo il luogo esatto ove effettivamente aveva consegnato il plico."

Ritiene questa Corte che la valutazione operata nella sentenza appellata non sia corretta poiché in violazione dell'art. 2700 e.e. secondo cui gli atti pubblici, tra cui rientrano gli avvisi di ricevimneto, fanno fede sino a querela di falso (Cass. n. 10506/06, n. 24852/06, SS.UU. n. 627 /2008)

Anche di recente la Corte di Cassazione ha ribadito che "in tema di notificazione a mezzo del servizio postale, l'avviso di ricevimento, il quale è parte integrante della relata di notifica, avendo natura di atto pubblico, costituisce il solo documento idoneo a provare - in riferimento alla decorrenza dei termini connessi alla notificazione - l'intervenuta consegna del plico con la relativa data e l'identità della persona alla quale \� stato recapitato ….. pertanto, la parte che intenda contestarne il contenuto ha l'onere di proporre querela di falso" (Cass. Sez. 6, Ordinanza n. 8082 del 21.3.2019, Rv. 653384-01 ).

Nel caso di specie la società contribuente non ha proposto querela di falso in relazione al contenuto dei ai due predetti avvisi di ricevimento, sicché deve ritenersi che la notificazione delle due cartelle in esame sia avvenuta nei confronti della società contribuente , nella sua sede dell'epoca, alla via

Tuttavia valgono le medesime considerazioni svolte nel paragrafo precedente, cui si rinvia, in ordine alla necessità che le notifiche fossero effettuate sia nei confronti del curatore, sia (anche) nei confronti della società essendo avvenute nel lasso di tempo nel quale la società risultava soggetta alla procedura del fallimento. In assenza della prova della notifica delle due predette cartelle ad entrambi i destinatari, deve concludersi per l'irritualità delle stesse.

3.- Relativamente alla cartella n. , la Commissione Tributari Provinciale di Cosenza, con la sentenza n. 452/1/09, nell'ambito di altro giudizio avente ad oggetto l'intimazione di pagamento n. , fondata sulla predetta cartella, aveva incidentalmente ritenuto che la stessa non fosse stata notificata correttamente.

Nello specifico, nella relata di notifica della cartella, redatta dall'Ufficiale di Riscossione il 18.5.2006 - con riferimento alla sede dell'epoca della società, sita in C in P S. T , come si evince dal certificato della Camera di Commercio allegato - risulta contrassegnata la casella "depositandola in Comune e affiggendo all'Albo l'avviso d! deposito, dopo aver constatato l'irreperibilità del destinatario" . In pari data la cartella veniva depositata al Comune di C , per l'affissione (prot. , ) e vi era lamcertificazione del 29.5.2006, a firma del Dirigente del Settore, di avvenuta affissione dal 18.5.2006 per otto giorni consec~tivi.

Tuttavia difetta la prova che fosse stata data notizia di tale deposito alla società, mediante invio di raccomandata con avviso di ricevimento.

Va, infatti, tenuto conto del principio stabilito dalla Corte Costituzionale, in ipotesi di notifica ex art. 140 c.p.c. e cioè che, allo scopo di garantire che il notificatario abbia una effettiva possibilità di conoscenza dell'avvenuto deposito dell'atto, è insufficiente la mera affissione del relativo avviso alla porta di ingresso o la sua immissione nella cassetta della corrispondenza dell'abitazione o dell'azienda o dell'ufficio, dovendosi individuare nella successiva comunicazione a mezzo raccomandata con avviso di ricevimento lo strumento idoneo a realizzare compiutamente lo scopo perseguito (Corte Cost. n. 346 del 22.9.1998).

Questa Corte condivide il suddetto principio giurisprudenziale sicché deve concludersi per il difetto della notificazione della predetta cartella, presupposta all'iscrizione ipotecaria impugnata.

4.- Anche relativamente alla cartella , la Commissione Tributaria Provinciale di Cosenza, con sentenza n. 269/01/09, resa nell'ambito di altro giudizio avente ad oggetto l'intimazione di pagamento n. , fondata sulla predetta cartella, aveva incidentalmente accertato che la stessa non fosse stata ritualmente notificata poiché risultava che la notifica fosse avvenuta in data 28.6.2006 presso il curatore A C in via G O , C , mentre la società, dichiarata fallita il 17.5.2000, era ritornata in bonis, con la sentenza di revoca del fallimento emessa dal Tribunale di Cosenza il 29.10.2003, passata in giudicato, come detto, nel 2004.

Questa Corte condivide le suddette considerazioni, poiché nell'avviso di ricevimento prodotto dall'Agenzia Riscossione, risulta che la raccomandata è stata inviata alla "L s.p.a. per la notifica al curatore A C , via G D C ," (ricevuta in data 28.6.2006 da \ '' G ) e non già alla società e per essa al suo amministratore, nella sede legale dell'epoca . Infatti la legittimazione alla rappresentanza della società da parte del curatore fallimentare era venuta meno in esito al passaggio in giudicato della sentenza di revoca del fallimento.

5.- Infine, relativamente alla cartella n. , la sentenza appellata ha correttamente ritenuto - contrariamente alle prospettazioni della società contribuente - che la notifica sia avvenuta ritualmente nei confronti della società in data 18.2.2008, nella sede dell'epoca , in via S n. 7, e ricevuta da G a , addetta alla ricezione degli atti.

Va , invece , disattesa l'avvenuta rilevazione d'ufficio, effettuata dal primo giudice, del mancato superamento della soglia di \? 8000,00 per in mantenimento dell'iscrizione ipotecaria - avendo il credito portato in detta cartella importo minore - in esito all'accertamento dell'illegittimità delle notificazioni delle altre sette cartelle iscritte sul ruolo.

Sul punto è, infatti, da accogliere il motivo di appello afferente alla violazione del principio tra il chiesto e il pronunciato, non avendo la società contribuente fatto alcun riferimento a tale circostanza nel corso del giudizio.

La giurisprudenza di legittimità ha statuito che nel processo tributario non sia rilevabile d'ufficio il mancato superamento della soglia "legale" per l'iscrizione ipotecaria a garanzia dei crediti erariali , con la conseguenza che la relativa eccezione deve essere sollevata tempestivamente da colui che intenda avvalersene (Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 22859 del 26/09/2018 (Rv. 650815 - 01 )

A quanto fin qui esposto, consegue la parziale riforma della sentenza appellata rimanendo in vigore l'iscrizione ipotecaria relativamente al solo credito tributario afferente alla cartella n.

In ossequio al principio della soccombenza, valutate le posizioni delle parti , ricorrono giusti motivi per compensate tra le stesse le spese del giudizio di Cassazione e condannare l'Agenzia Riscossione - soccombente in relazione alle cartelle in esame ad eccezione di una - al pagamento delle spese processuali del presente grado e dei precedenti di merito , liquidate nella misura indicata in dispositivo.

P.Q.M.

A scioglimento della riserva assunta il 28 aprile 2022, giudicando su rinvio della Corte Suprema di Cassazione, giusta ordinanza n. 13402/21 del 18 maggio 2021 , in riforma della sentenza appellata, rigetta il ricorso introduttivo della originaria società contribuente in relazione e limitatamente ai carichi di cui alla cartella di pagamento n. ; confem1a nel resto la sentenza impugnata.

Condanna la Agenzia delle entrate - Riscossione al pagamento delle spese processuali del presente grado e dei precedenti gradi di merito, liquidate in complessivi euro 28.000,00 per compensi, oltre spese generali e accessori di legge; compensa per intero le spese relative al giudizio di legittimità.