Il rimborso dell'IVA è ammesso anche in caso di mancato esercizio dell'attività da cui derivino operazioni attive e, in ordine ai beni immobili concessi in affitto a terzi, il rimborso dell'imposta presuppone la prova della strumentalità in rapporto con l'attività del soggetto passivo. Infatti, non è la soggettività giuridica a determinare l'acquisizione della soggettività passiva ai fini dell'IVA, ma lo svolgimento completo dell'attività, con la conseguenza che il diritto di rimborso può essere riconosciuto solo nel momento in cui si concretizza l'attività dell'oggetto sociale. Pertanto, chi ha l'intenzione, confermata da elementi obiettivi, di iniziare in modo autonomo un'attività economica e sostiene a tal fine le prime spese di investimento deve essere considerato come soggetto passivo sicché, in tale evenienza, deve essere riconosciuto il diritto di detrarre immediatamente l'IVA dovuta o pagata sulle spese d'investimento sostenute in vista delle operazioni che si intendono effettuare e che danno diritto alla detrazione, senza dover aspettare l'inizio dell'esercizio effettivo dell'impresa, in quanto è l'acquisto di beni o servizi da parte di un soggetto passivo che agisce come tale a determinare l'applicazione del sistema dell'IVA e, quindi, della detrazione, mentre l'impiego dei beni o dei servizi, reale o anche previsto, determina soltanto l'entità della detrazione iniziale, nonché quella delle eventuali rettifiche, altrimenti si determinerebbe una violazione del principio di neutralità dell'imposta che comporterebbe disparità ingiustificate tra imprese con lo stesso profilo e che esercitano la medesima attività.

Massima redatta a cura del Ce.R.D.E.F.

Nel caso di accollo di debiti altrui il debitore accollato continuerà a rispondere in proprio del tributo nei confronti dell'amministratore finanziaria e solidalmente con il soggetto accollante, ai sensi dell'art. 8 della legge n. 212 del 2000. L'accollante, quindi, assume la qualifica di coobbligato e non invece di soggetto passivo del tributo, tanto che la notifica di un eventuale accertamento di imposta fa sempre capo al debitore accollato. Non vi è coincidenza dei due soggetti nel momento in cui l'accollante diventa titolare del debito dell'accollato. In ambito tributario è ammesso il pagamento di debiti tramite compensazione di crediti nei confronti dell'Erario solo se i crediti sono nella titolarità dell'obbligato; l'istituto dell'accollo non può rappresentare in alcun modo una deroga alle norme generali sulla compensazione. Per la Suprema Corte, inoltre, in materia tributaria, la compensazione è ammessa, in deroga alle comuni disposizioni civilistiche, soltanto "nei casi espressamente previsti", non potendo derogarsi al principio secondo cui ogni operazione di versamento, di riscossione e di rimborso ed ogni deduzione è regolata da specifiche e inderogabili norme di legge.

Alla luce del combinato disposto dell'art. 52 comma 3 lettera B del D.lgs. n. 54/1995 (che disciplina i casi in cui il consumo di energia da parte delle imprese di autoproduzione è esente da accisa,) e dell'art. 2 comma 2 del D.lgs. 79/1999 (che definisce gli autoproduttori come coloro "appartenenti ai consorzi o società consortili costituiti per la produzione di energia elettrica da fonti energetiche rinnovabili") il giudice di seconde cure ritiene siano stati correttamente identificati come soggetti esenti i consorzi, muniti dei requisititi richiesti dalla norma. La circostanza, addotta dall'Ufficio, che la Corte di Cassazione abbia nel tempo elaborato una diversa interpretazione in materia di esenzioni sulle accise non giustifica la nuova pretesa impositiva nei confronti della società. È stato altresì tenuto in considerazione che il fornitore che, quale soggetto passivo del tributo, ha la possibilità di trasferire l'onere dell'accisa sul consumatore (soggetto inciso dall'imposta) con l'esercizio del diritto di rivalsa. Tale facoltà, concessa dall'art. 56 del TUA, è esercitabile al momento dell'emissione della fattura contenente il quantitativo di energia venduta e la liquidazione dell'accisa. In un sistema così delineato il soggetto passivo viene impedito del meccanismo della rivalsa nel momento in cui l'Agenzia delle Dogane, ritenendo per anni che l'accisa non fosse applicabile, ha impedito in concreto alla società consortile di rivalersi sui soci consorziati (consumatori finali) per il recupero dell'imposta. Una successiva diversa interpretazione della norma sull'esenzione dall'accisa imposta dall'A.F. incide sulla consistenza patrimoniale del contribuente con danni irreversibili a causa dell'impossibilità di esercitare la sua facoltà di rivalsa.

La inosservanza del divieto di trasferimento del beneficio fiscale mediante cessione del gas naturale a soggetti privi dei requisiti per la fruizione della agevolazione, scelti dal cessionario ed estranei al rapporto intercorrente tra questi e la società contribuente, soggetto passivo dell'obbligazione tributaria, pone a carico della cessionaria l'obbligo di pagare la differenza di accisa, implicitamente e illecitamente scontata ad aliquota agevolata relativamente alla somministrazione di gas naturale a terzi non aventi diritto. L'art. 26, quarto comma, del d.lgs. n. 504 del 1995, pone a carico dei soggetti che vendono direttamente il prodotto ai consumatori l'onere di versare la relativa accisa. La norma va interpretata nel senso che soggetto passivo dell'imposta è il fornitore del prodotto e non il consumatore al quale il corrispondente onere viene traslato in virtù e nell'ambito di un fenomeno meramente economico. Il rapporto tributario inerente al pagamento dell'imposta si svolge, pertanto, esclusivamente tra l'Amministrazione finanziaria ed i soggetti che forniscono direttamente il gas naturale ai consumatori e ad esso è del tutto estraneo l'utente. Pertanto, quando il consumatore fa valere nei confronti del fornitore - che ha compreso nel prezzo di vendita del prodotto anche l'imposta di consumo pagata allo Stato - l'azione di ripetizione della parte di prezzo corrispondente al suddetto tributo, ritenendo di essere esonerato dal relativo pagamento in forza delle citate disposizioni, non esercita un'azione tributaria di rimborso, ma richiede, nel rapporto con l'altro contraente, la restituzione di una parte del prezzo indebitamente corrisposta che, secondo legge, non avrebbe potuto essere compresa nel prezzo medesimo. Conseguentemente deve affermarsi che il rapporto tributario in materia di accise intercorre esclusivamente tra il fornitore del gas metano e lo Stato, lì dove il rapporto tra il fornitore ed il consumatore (o il subfornitore non autorizzato) è di natura contrattuale e si pone su un piano distinto rispetto a quello tributario. E', quindi, sempre il fornitore ad essere titolare, dal lato passivo, dell'obbligazione tributaria di corrispondere l'accisa in generale e, in esito al pagamento, egli può riversarne l'onere mediante rivalsa.

Massima redatta a cura del Ce.R.D.E.F.

In tema di IVA indebitamente corrisposta, una corretta lettura del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 17 e 18, consente di identificare nel cedente del bene (o nel prestatore del servizio) il soggetto, da un lato, legittimato a pretendere il rimborso dall'amministrazione finanziaria e, dall'altro, obbligato a restituire al cessionario (o al committente) la somma pagata a titolo di rivalsa. Infatti, i tre rapporti che discendono dal compimento dell'operazione imponibile (1 - tra l'amministrazione finanziaria e il cedente, relativamente al pagamento dell'imposta; 2 - tra il cedente ed il cessionario, in ordine alla rivalsa; 3 - tra l'amministrazione ed il cessionario, per ciò che attiene alla "detrazione dell'imposta" assolta in via di rivalsa), pur essendo collegati, non interferiscono tra loro. Ne consegue: che il cedente non può opporre al cessionario - il quale agisca nei suoi confronti per restituzione dell'indebito - l'avvenuto versamento dell'imposta; che il cessionario non può opporre all'amministrazione - che escluda la detrazione della imposta erroneamente liquidata in fattura - che l'imposta è stata assolta in via di rivalsa e versata all'amministrazione medesima; ed infine, che solo il cedente ha titolo ad agire per il rimborso nei confronti dell'amministrazione, la quale, pertanto, essendo estranea al rapporto tra cedente e cessionario, non può essere tenuta a rimborsare direttamente a quest'ultimo quanto dallo stesso versato in via di rivalsa. Massima redatta a cura del Ce.R.D.E.F.