In tema di imposte sui redditi di impresa, la sopravvenuta insussistenza di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi, che costituisce una sopravvenienza attiva, si realizza in tutti i casi in cui, per qualsiasi ragione, e dunque indipendentemente dal sopraggiungere di eventi gestionali straordinari o comunque imprevedibili, una posizione debitoria, già annotata come tale, debba ritenersi cessata, e assuma quindi in bilancio una connotazione attiva, come liberazione di riserve, con il conseguente assoggettamento a imposizione in riferimento all'esercizio in cui tale posta attiva emerge in bilancio e acquista certezza. Il momento rilevante ai fini dell'assoggettamento a imposta di una sopravvenienza attiva non è quello in cui la passività è stata iscritta in bilancio, ma quello successivo in cui viene evidenziata la sua insussistenza e pertanto la corrispondente posta emerge e acquista certezza. Non può condividersi l'assunto secondo il quale il protrarsi negli esercizi susseguenti di una originaria rappresentazione contabile errata non abbia rilevanza fiscale al di lì dell'esercizio di competenza e che possa essere accertata solo per l'esercizio durante il quale l'erroneità della posta è emersa.

Le quote di ammortamento del valore di avviamento iscritto in bilancio sono deducibili ai fini della determinazione del reddito d'impresa in misura non superiore a un diciottesimo del valore stesso. L'avviamento acquisito a titolo oneroso, per essere iscritto in contabilità, deve essere costituito da oneri e costi a utilità differita nel tempo e garantire dei benefici economici futuri; non deve avere vita indipendente dal complesso aziendale nè può essere considerato un bene immateriale a sì stante, oggetto di rapporti e diritti autonomi.

La conciliazione giudiziale raggiunta con l'amministrazione, in merito al valore deducibile della quota di ammortamento relativa a spese pluriennali conseguenti a un contratto di leasing immobiliare, per un determinato anno d'imposta, vincola il contribuente all'osservanza del valore concordemente accertato anche per i periodi d'imposta successivi, purché non sia mutata la situazione di fatto e di diritto esistente al momento in cui l'accordo è stato raggiunto.

Le perdite su crediti sono deducibili solo se queste risultano da elementi certi e precisi, o quando il debitore è assoggettato a procedure concorsuali, sia pure, in tale ultimo caso, entro il periodo d'imposta in cui si deve procedere alla cancellazione del credito dal bilancio, secondo la corretta applicazione dei principi contabili. Gli elementi certi e precisi sussistono in ogni caso quando il credito ammonta a non più di 5000 \? ed è scaduto da almeno sei mesi. Non è, invece, sufficiente la mera previsione del contribuente di non riuscire a vedere soddisfatto il credito.

Ai fini dell'applicazione della sanzione in misura fissa nel caso di errore sulla competenza fiscale senza danno erariale, relativa all'imputazione delle perdite a un esercizio in luogo di un altro, spetta al contribuente fornire la prova dell'assenza del danno.

In tema di IVA, nel caso in cui sussistano le condizioni soggettive e oggettive di applicabilità della disciplina relativa alle società di comodo di cui alla Legge n. 724 del 1994 in ragione del mancato superamento del test di operatività, il contribuente è tenuto a fornire la prova contraria, dimostrando, ai sensi dell'art. 30, comma 4-bis, della Legge n. 724 citata, la presenza di quelle oggettive condizioni che abbiano impedito il conseguimento dell'ammontare minimo di ricavi, dell'incremento di rimanenze, di proventi e di reddito o non abbiano consentito di effettuare operazioni rilevanti ai fini IVA, così da consentire la disapplicazione delle relative disposizioni antielusive. Inoltre, in tema di società di comodo, l'art. 30 della Legge n. 724 del 1994, al comma 1, prevede una presunzione legale relativa, in base alla quale una società si considera non operativa se la somma di ricavi, incrementi di rimanenze e altri proventi (esclusi quelli straordinari) imputati nel conto economico è inferiore a un ricavo presunto, calcolato applicando determinati coefficienti percentuali al valore degli asset patrimoniali intestati alla società (test di operatività dei ricavi), senza che abbiano rilievo le intenzioni e il comportamento dei soci, anche se, ai sensi del successivo comma 4-bis, viene consentita la presentazione dell'istanza di interpello (chiedendo la disapplicazione delle disposizioni antielusive), in presenza di situazioni oggettive (ossia non dipendenti da una scelta consapevole dell'imprenditore), che abbiano reso impossibile raggiungere il volume minimo di ricavi o di reddito di cui al precedente comma 1. Nel caso di specie, i proventi realizzati da una compravendita di un immobile dovevano essere considerati plusvalenze e non ricavi, per il fatto che l'immobile stesso veniva legittimamente considerato patrimonio della società in quanto iscritto nel registro cespiti, ossia nel registro in cui vanno annotati tutti i beni acquistati dall'azienda e iscritti a bilancio fra le immobilizzazioni, e inoltre l'immobile veniva considerato strumentale all'attività d'impresa in quanto il suo indirizzo coincideva con quello della sede sociale della società e gli immobili destinati alla vendita avrebbero dovuto essere indicati tra le rimanenze finali e le esistenze iniziali, mentre nel quadro RG della dichiarazione della società non risultava essere dichiarato alcun dato. Pertanto, anche in considerazione del lungo termine trascorso tra l'acquisto e la vendita dell'immobile, la differenza attiva veniva qualificata, a seguito della cessione, come plusvalenza e doveva ritenersi fondato il diniego al rimborso in quanto plusvalenza e non ricavo e, di conseguenza, doveva ritenersi non superato il test di resistenza in applicazione dei principi in tema di società di comodo.

Massima redatta a cura del Ce.R.D.E.F.

L'articolo 101, comma IV, del DPR 917/1986, prevede che si possano considerare sopravvenienze passive il mancato conseguimento di ricavi o altri proventi che abbiano concorso a formare il reddito in precedenti esercizi … e la sopravvenuta insussistenza di attività iscritte in bilancio in precedenti esercizi. Pertanto, la deduzione delle perdite su crediti, quali componenti negativi del reddito di impresa, se risultante da elementi certi e precisi, va effettuata nell'anno di competenza coincidente con quello in cui si è acquisita certezza che il credito non possa più essere soddisfatto. Di conseguenza, nel caso di stipula di convenzioni con enti pubblici, le sopravvenienze passive iscrivibili in bilancio e deducibili andranno valutate in base al criterio di competenza e alla certezza della sicurezza della posta.

Massima redatta a cura del Ce.R.D.E.F.

Ai fini della disciplina dell'art.66, n.2 del Tuir, si considerano sopravvenienze passive il mancato conseguimento di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, il sostenimento di spese, perdite o oneri a fronte di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi e la sopravvenuta insussistenza di attività iscritte in bilancio nei precedenti esercizi.

(massima redatta a cura del CeRDEF)