In materia di esenzione ICI/IMU ex art. 7 lett. i) d.lgs. n. 504/92 la Commissione UE, con decisione del 19 dicembre 2012, nel valutare se possa essere considerata aiuto di Stato in violazione del diritto dell'Unione (art. 107, paragrafo 1, del Trattato), ha precisato che "anche un ente senza fine di lucro può svolgere attività economica" cioè offrire beni o servizi sul mercato: in altre parole, la finalità sociale perseguita non è sufficiente ad escludere la natura economica all'attività esercitata, essendo necessario, per escludere tale carattere e rendere legittima l'esenzione, che l'attività stessa sia svolta a titolo gratuito ovvero dietro versamento di un compenso. Le pronunce della Suprema Corte successive a tale decisione, affermano la compatibilità dell'esenzione con il divieto di aiuti di Stato, fissato dalla normativa unionale, soltanto qualora abbia ad oggetto immobili destinati allo svolgimento di attività non economica, e l'attività sia svolta a titolo gratuito ovvero dietro il versamento di un corrispettivo simbolico.Nel caso di specie trattasi di struttura facente parte di un "Collegio" in possesso del requisito di natura soggettiva ("l'immobile deve essere utilizzato da un Ente non commerciale di cui all'art. 73, comma 1, lett. c) del d.P. R. n. 917/87") e destinato a strutture sportive in uso esclusivo e gratuito ai seminaristi. La Corte respingendo l'appello del Comune di Roma, ha statuito che già la confermata decisione di primo grado, nell'accogliere la tesi del ricorrente Collegio, aveva precisato che si rendeva necessario accertare se l'attività svolta nell'immobile era da qualificarsi non economica nel senso che veniva svolta a titolo gratuito e che non poteva chiedersi al ricorrente una prova negativa circa il carattere non economico dell'attività ben potendo l'Ufficio portare elementi a dimostrazione dell'uso delle strutture da parte di terzi a pagamento, prova invece mancante. La Corte ha ulteriormente statuito che l'immobile di cui trattasi rientrava in un più vasto complesso immobiliare, di proprietà dello stesso Collegio, in relazione al quale il Comune aveva riconosciuto l'applicabilità dell'esenzione, stante la destinazione degli immobili in questione a scopi di culto o di formazione del clero, e mancando in atti qualsiasi elemento, anche indiziante, che possa far dubitare in merito alla destinazione dichiarata dal contribuente nel ricorso introduttivo, non potendo, conseguentemente, il contribuente essere onerato della dimostrazione di un dato negativo, ossia di non svolgere un'attività commerciale. (G.T.).

Riferimenti normativi: ex art. 7 lett. i) d.lgs. n. 504/92, art. 73, comma 1, lett. c) del d.P. R. n. 917/87), art. 107, paragrafo 1, del Trattato"UE.

Riferimenti giurisprudenziali: Cass. sent nn. 13970/2016; 22233/2019; 6795/2020; 24044/2022.

In tema di applicabilità dell'art. 102 del D.P.R. n. 917 del 1986, la dizione "ammortamento del costo dei beni materiali strumentali per l'esercizio dell'impresa", non consente l'ammortamento di elementi patrimoniali di proprietà di terzi che si configurino come soggetto tributario diverso rispetto all'impresa medesima, ancorchè eventualmente operanti nell'ambito di essa, nè consente l'ammortamento dei loro costi di acquisto sostenuti dagli stessi terzi. Ciò in continuità con l'interpretazione del previgente art. 67 del D.P.R. n. 917 del 1986, in relazione al quale era stato rilevato che la disciplina costruisce l'ammortamento come strumento di deduzione dei costi dei beni materiali strumentali per l'esercizio dell'impresa, utilizzabile dal soggetto che tali costi abbia sostenuto, ossia, di norma, dal proprietario che, sostenendo i costi, ha acquisito i beni, con conseguente esclusione di tale facoltà per l'utilizzatore del bene. Ed infatti, le fattispecie in cui sia possibile l'ammortamento da parte di un soggetto di imposta per spese sostenute su beni altrui sono limitate a ipotesi in cui il contribuente dimostri l'effettiva utilizzazione del predetto bene in funzione direttamente strumentale all'esercizio della propria attività. Nel caso di specie, una volta negata la riconducibilità dell'operazione effettuata al contratto di sale and lease-back, per aver escluso che il bene immobile sia mai divenuto di proprietà della contribuente società, si sarebbe potuto considerare legittimo l'ammortamento effettuato dall'utilizzatore solo qualora fosse stato accertato che il bene fosse divenuto strumentale all'esercizio dell'impresa. Invero, se la proprietà del bene è di terzi, e nella specie ciò doveva ritenersi acclarato sulla base dell'interpretazione della fattispecie riservata al giudice del merito, congruamente motivata, l'ammortamento ex art. 102 TUIR può essere effettuato solo dal concedente o dall'utilizzatore che dimostri tuttavia che il bene sia stato destinato strumentalmente al perseguimento delle proprie finalità imprenditoriali. Pertanto, una volta acclarata l'erronea affermazione della deducibilità incondizionata dei canoni di leasing da parte dell'utilizzatore, la deducibilità delle componenti negative di reddito (ammortamento ed eccedenza dei canoni di leasing) è condizionata alla medesima dimostrazione dell'inserimento del bene nell'alveo della propria azienda.

Massima redatta a cura del CERDEF

Nel sistema della detrazione IVA, in relazione a beni o servizi acquistati nell'esercizio dell'impresa, è necessaria una correlazione tra i beni e i servizi acquistati e l'attività esercitata, nel senso che essi devono inerire all'impresa, anche se si tratti di beni non strumentali in senso proprio, purché risultino destinati alla finalità della produzione. Di conseguenza, è stata riconosciuta la detraibilità deĺl'IVA sulle fatture dei lavori di ristrutturazione di una porzione di immobile avente destinazione abitativa, ma in concreto usato per lo svolgimento dell'attività di affittacamere. Nel caso di specie, la rettifica della dichiarazione IVA era stata fondata sul presupposto dell'iscrizione del fabbricato oggetto della controversia, tra le unità immobiliari classificabili tra quelle a destinazione abitativa, valorizzando il dato della effettiva destinazione del bene all'attività commerciale confermato dalla variazione catastale avvenuta nell'annualità successiva.

Massima redatta a cura del Ce.R.D.E.F.

In tema di ICI, l'esenzione dall'imposta prevista per gli immobili utilizzati dalle società per azioni e in accomandita per azioni, dalle società a responsabilità limitata, dalle società cooperative e dalle società di mutua assicurazione residenti nel territorio dello Stato, purché destinati esclusivamente allo svolgimento di attività assistenziali, esige la duplice condizione dell'utilizzazione diretta degli immobili da parte dell'ente possessore e dell'esclusiva loro destinazione ad attività peculiari che non siano produttive di reddito. Dunque, l'esenzione non spetta nel caso di utilizzazione indiretta, ancorchè assistita da finalità di pubblico interesse. Nel caso di specie veniva notificato un avviso di accertamento relativo all'anno 2008 ad un ente religioso che aveva concesso in comodato un proprio immobile ad una Onlus, la quale svolgeva attività culturale e didattica (dunque, non commerciale). L'esenzione ICI (ex. art. 7 c. 1, lettera i), Decreto Legislativo 30 dicembre 1992 n. 504) è subordinata alla compresenza di un requisito oggettivo, rappresentato dallo svolgimento esclusivo nell'immobile di attività di assistenza o di altre attività equiparate, e di un requisito soggettivo costituito dal diretto svolgimento di tali attività da parte di un ente pubblico o privato che non abbia come oggetto esclusivo l'esercizio di attività commerciali. La sussistenza del requisito oggettivo deve essere accertata in concreto, verificando che l'attività cui l'immobile è destinato, pur rientrando tra quelle esenti, non sia svolta con le modalità di un'attività commerciale.

Massima redatta a cura del Ce.R.D.E.F.

Ai fini dell'applicazione dell'art. 19, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972, per la possibile detrazione dell'IVA sull'acquisto di un immobile, la natura strumentale del bene acquistato va valutata non in astratto, facendo riferimento solo all'oggetto dell'attività di impresa, ma in concreto, accertando che lo stesso costituisce, anche in funzione programmatica, lo strumento per l'esercizio della suddetta attività. In sostanza, per la detrazione IVA sull'acquisto degli immobili ad uso abitativo con natura strumentale non è sufficiente la ragione sociale dell'impresa, ma è necessario fare riferimento anche all'inerenza effettiva. Nel caso di specie, ad una società era stato notificato un avviso di accertamento con il quale era stato disconosciuto il diritto alla detrazione IVA per l'acquisto di beni immobili classificati come civili abitazioni. Quando il diritto alla detrazione è fatto valere in relazione all'acquisto di beni immobili aventi destinazione ad uso abitato, la natura strumentale dei suddetti beni deve essere accertata con specifico riferimento alla loro necessità ai fini dello svolgimento dell'attività dell'impresa e tale verifica non era stata compiuta, nella fattispecie, in quanto era stato fatto riferimento alla sola ragione sociale dell'impresa, senza però fare riferimento ad elementi oggettivi.

Massima redatta a cura del Ce.R.D.E.F.